La legge di Bilancio 2023 interviene sul fronte del cuneo fiscale, ossia il differenziale tra quanto costa all’azienda un importo lordo erogato al dipendente e quanto lo stesso percepisce nel netto: da un lato, diminuendo la tassazione dei premi di risultato dal 10% al 5%; dall’altro prevedendo un esonero contributivo a doppia fascia (del 3% e del 2%) sui contributi IVS posti a carico del dipendente. Tali strumenti evidenziano una particolare attenzione nei confronti del potere d’acquisto del lavoratore dipendente, incidendo sul peso del cuneo fiscale che colpisce il lavoratore, ma non incidono in alcuna misura sulla parte del cuneo fiscale che grava sul datore di lavoro. Infatti, entrambe le misure non riducono il costo del lavoro che le aziende devono sostenere a fronte del pagamento delle retribuzioni ai dipendenti.

Come sopra evidenziato, gli interventi di riduzione del cuneo fiscale sono di due tipi:

  1. riduzione della tassazione dei premi di risultato;
  2. previsione di un esonero contributivo sulla quota dei contributi a carico del dipendente.

Premi di risultato tassati al 5% 

La legge di Bilancio 2023 all’articolo 1, comma 63, prevede che “Per i premi e le somme erogati nell’anno 2023, l’aliquota dell’imposta sostitutiva sui premi di produttività, di cui all’articolo 1, comma 182, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, è ridotta al 5 per cento”. Per analizzare gli impatti della predetta riduzione fiscale, nonché gli aspetti soggettivi e oggettivi della disposizione, è necessario fare riferimento all’articolo 1, comma 282 della L. 208/2015, al Dm 25 marzo 2016 e alle copiose note di prassi prodotte dall’agenzia delle Entrate nel corso di questi ultimi anni.

Detassazione dei premi: la normativa di riferimento 

La L. 208/2015 (legge di Stabilità 2016), ai commi da 182 a 189 dell’articolo 1, ha previsto in modo strutturale la detassazione dei premi di risultato nel settore privato: ossia la possibilità di tassarli premi con un’aliquota sostitutiva fissa in luogo della tassazione ordinaria, progressiva con le aliquote determinate a scaglioni di reddito ai sensi dell’articolo 11 del Tuir.

Sulla misura dell’agevolazione interviene per l’anno 2023 la L. 197/2022, riducendo al 5% la ritenuta a titolo d’imposta prevista ordinariamente nella misura del 10%.

Il comma 188 dell’articolo 1 della L. 208/2015 ha demandato al Dm 25 marzo 2016 l’operatività della predetta disposizione.

Aspetti oggettivi dell’agevolazione: le somme detassabili 

Sotto l’aspetto oggettivo, l’articolo 1, comma 182, della L. 208/2015 considera agevolabili “i premi di risultato di ammontare variabile la cui corresponsione sia legata ad incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione, misurabili e verificabili”. I predetti premi dovranno essere previsti da accordi collettivi di II livello (territoriali e/o aziendali) ex articolo 51 del Dlgs 81/2015 e la defiscalizzazione è consentita per un importo massimo lordo di 3.000 euro (4.000 euro in caso di coinvolgimento paritetico dei lavoratori).

Sotto l’aspetto dei requisiti sindacali sono rilevanti due aspetti:

  1. i premi devono essere previsti in accordi di II livello ai sensi dell’articolo 51 del Dlgs 81/2015;
  2. gli accordi sindacali devono essere telematicamente depositati ai sensi e per gli effetti di cui all’articolo 14 del Dlgs 150/2015.

L’articolo 51 del Dlgs 81/2015 prevede che “Salvo diversa previsione, ai fini del presente decreto, per contratti collettivi si intendono i contratti collettivi nazionali, territoriali o aziendali stipulati da associazioni sindacali comparativamente più rappresentative sul piano nazionale e i contratti collettivi aziendali stipulati dalle loro rappresentanze sindacali aziendali ovvero dalla rappresentanza sindacale unitaria”.

La norma non consente di agevolare i premi previsti da:

  • contratti collettivi nazionali;
  • contratti o accordi individuali plurimi;
  • contratti o accordi individuali.

In merito al deposito dell’accordo, il Dm 25 marzo 2016 prevede che lo stesso debba essere effettuato ex articolo 14 del Dlgs 151/2015 entro 30 giorni (da considerarsi come termine ordinatorio) dalla sottoscrizione dei contratti collettivi aziendali o territoriali, unitamente ad un’autodichiarazione di conformità del contratto.

In merito ai contenuti dell’accordo sindacale, l’articolo 2 del Dm 25 marzo 2016 precisa che:

  1. per premi di risultato detassati si devono intendere le “somme di ammontare variabile la cui corresponsione sia legata ad incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione” (comma 1);
  2. “I contratti collettivi di cui all’articolo 1, comma 1, lettera a), devono prevedere criteri di misurazione e verifica degli incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione, che possono consistere nell’aumento della produzione o in risparmi dei fattori produttivi ovvero nel miglioramento della qualità dei prodotti e dei processi, anche attraverso la riorganizzazione dell’orario di lavoro non straordinario o il ricorso al lavoro agile quale modalità flessibile di esecuzione del rapporto di lavoro subordinato, rispetto ad un periodo congruo definito dall’accordo, il cui raggiungimento sia verificabile in modo obiettivo attraverso il riscontro di indicatori numerici o di altro genere appositamente individuati” (comma 2).

Sotto l’aspetto delle condizioni per poter usufruire dell’agevolazione è opportuno sottolineare altri due aspetti:

  • gli incrementi dovranno essere valutati rispetto ad un periodo congruo definito dall’accordo;
  • i criteri di misurazione dovranno essere verificabili in modo obiettivo attraverso il riscontro di indicatori numerici “o di altro genere appositamente individuati”.

L’agenzia delle Entrate con la risoluzione n. 78/E/2018 (cfr. anche risposta n. 130/2018 e risposta n. 143/2018) ha precisato che non possono fruire della detassazione i premi che non abbiamo determinato dei risultati incrementali rispetto al periodo precedente determinato nell’accordo.

Aspetti soggettivi 

Sotto l’aspetto soggettivo, il beneficio è applicabile ai soli dipendenti del settore privato con un reddito di lavoro dipendente, nell’anno precedente, non superiore a 80.000 euro al lordo delle somme assoggettate nel medesimo anno a detassazione.

Misura dell’agevolazione 

Il beneficio, di natura fiscale, consiste nell’applicazione alle predette somme di un’aliquota fiscale stabilita a titolo d’imposta nella misura del 10%; tuttavia, per il solo anno 2023, la L. 197/2022 prevede all’articolo 1, comma 63 che detta aliquota sia dimezzata e, quindi, portata al 5%.

La detassazione è applicabile su importi massimi pari a:

  • 3.000 euro (nella normalità dei casi);
  • 4.000 euro (per le aziende che coinvolgono pariteticamente i lavoratori nell’organizzazione del lavoro tramite accordi collettivi sottoscritti entro il 24 aprile 2017).

Conversione del premio detassabile in servizi di welfare 

La legge 208/2015 e il Dm 25 marzo 2016 hanno previsto la possibilità di trasformare il premio monetario detassabile in servizi di welfare aziendale defiscalizzati ai sensi dell’articolo 51, commi 2, 3 e 3-bis (es. previdenza complementare, compensi in natura, voucher, servizi scolastici per i figli, ecc.).

Tale soluzione consente di azzerare totalmente l’imposizione fiscale a carico del dipendente e la contribuzione previdenziale sia a carico del lavoratore sia a carico dell’azienda.

La legge di Bilancio 2023, abbassando dal 10% al 5% la tassazione del premio di produttività riduce, in questo modo, l’appeal per la conversione del valore monetario in servizi di welfare.

Premi di risultato – detassazione 2023

Elemento 

Applicazione 

Applicazione

Sì (L. 208/2015 – Dm 25 marzo 2016 – Cm 28/E/2016 –
L. 197/2022)

Periodo di applicazione

Il beneficio è strutturale ma per l’anno 2023 si riduce l’aliquota di tassazione

Misura dell’agevolazione

5% a titolo d’imposta sostitutiva della imposta sul reddito delle persone fisiche e delle addizionali regionali e comunali

Requisiti

Presenza degli importi previsti da contrattazione collettiva territoriale o aziendale sottoscritti ai sensi dell’articolo 51 del Dlgs 81/2015.

Deposito del contratto collettivo secondo quanto indicato dal Dm 25 marzo 2016

Importi detassabili
  • Premi di risultato variabili la cui corresponsione sia legata ad incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione misurabili e verificabili sulla base dei criteri indicati dal Dm 25 marzo 2016;
  • somme erogate sotto forma di partecipazione agli utili

Settore interessato

Datori di lavoro privati

Misura massima agevolabile

I limiti sono due:

  • 3.000 euro per i premi e le somme collegate alla distribuzione degli utili;
  • 4.000 euro per i premi e le somme collegate alla distribuzione degli utili ove le aziende abbiano coinvolto pariteticamente i lavoratori nell’organizzazione del lavoro (valido per accordi antecedenti al 24 aprile 2017)

Diritto

Il reddito di riferimento dell’anno precedente non superiore a 80.000 euro (reddito di lavoro dipendente al lordo del reddito assoggettato ad imposta sostitutiva).
Agevolabile anche il lavoratore dipendente con reddito ex articolo 49 del Tuir pari a 0 nell’anno precedente (Cm 59/E/2008) 

Automaticità dell’applicazione da parte del sostituto d’imposta

Il datore di lavoro applica in automatico la detassazione a:
– dipendenti in forza per tutto l’anno precedente a cui ha rilasciato la CU per l’intero anno precedente con reddito di lavoro dipendente non superiore a 80.000 euro (al lordo delle somme detassate nell’anno precedente);
– dipendenti in forza per parte dell’anno precedente a cui ha effettuato un conguaglio complessivo con tutti i redditi di lavoro dipendente prodotti nell’anno precedente e ha rilasciato una CU per l’intero anno precedente con reddito di lavoro dipendente non superiore a 80.000 euro (al lordo delle somme detassate nell’anno precedente).
In caso di ulteriori redditi di lavoro dipendenti non gestititi dal datore di lavoro, il dipendente dovrà comunicare l’eventuale non applicazione della detassazione.
Il datore di lavoro applica la detassazione a fronte di richiesta del dipendente (con comunicazione dei redditi di lavoro dipendente prodotti nell’anno precedente) a:

  • dipendenti assunti nell’anno precedente senza conguaglio complessivo;
  • dipendenti assunti nell’anno corrente di applicazione;
  • dipendenti part time con altri rapporti di lavoro nell’anno precedente.

Il dipendente può comunque rinunciare all’agevolazione. Se il datore di lavoro verifica che l’applicazione dell’imposta sostitutiva è penalizzante rispetto all’applicazione della tassazione ordinaria, potrà applicare il prelievo più favorevole (sentito il dipendente)

Esonero contributivo del 3% e del 2% 

L’articolo 1, comma 281, della legge di Bilancio 2023 prevede che “In via eccezionale, per i periodi di paga dal 1° gennaio 2023 al 31 dicembre 2023, l’esonero sulla quota dei contributi previdenziali per l’invalidità, la vecchiaia e i superstiti a carico del lavoratore previsto dall’articolo 1, comma 121, della legge 30 dicembre 2021, n. 234, è riconosciuto nella misura di 2 punti percentuali con i medesimi criteri e modalità di cui al citato articolo 1, comma 121, della legge n. 234 del 2021 ed è incrementato di un ulteriore punto percentuale, a condizione che la retribuzione imponibile, parametrata su base mensile per tredici mensilità, non ecceda l’importo mensile di 1.923 euro, maggiorato, per la competenza del mese di dicembre, del rateo di tredicesima. Resta ferma l’aliquota di computo delle prestazioni pensionistiche”.

Sostanzialmente l’esonero contributivo, riducendo la trattenuta contributiva a carico del dipendente, aumenta il netto in busta paga.

Tale esonero è pari:

  • al 2% se la retribuzione imponibile non eccede l’importo mensile di 2.692 euro;
  • al 3% se la medesima retribuzione non eccede l’importo mensile di 1.923 euro.

Oltre i 2.692 euro di imponibile contributivo mensile l’esonero non spetta.

Per l’operatività della norma è necessario fare riferimento alla L. 234/2021 la quale, per retribuzioni imponibili fino al 2.692 euro, aveva previsto per l’anno 2022 un esonero contributivo dello 0,8% poi incrementato al 2% dal Dl 115/2022. L’imponibile da verificare è quello contributivo e non fiscale.

Sotto l’aspetto soggettivo, l’agevolazione spetta a tutti i lavoratori dipendenti di datori di lavoro pubblici e privati ad esclusione dei lavoratori domestici.

Modalità di fruizione del beneficio 

L’esonero potrà essere fruito anche a singhiozzo: nel mese in cui la retribuzione imponibile non è superiore a 1.923 euro, l’esonero sarà riconosciuto nella misura del 3%; nel mese in cui la retribuzione imponibile sarà tra 1.923 e 2.692 euro, l’esonero spetterà al 2%. L’esonero non sarà riconosciuto, invece, nei mesi in cui la retribuzione imponibile, magari per effetto di straordinari o altre indennità percepite, sarà superiore a 2.692 euro.

Sul punto sarà opportuno attendere le istruzioni operative Inps, anche se allo stato attuale si può ipotizzare che le scelte interpretative saranno in linea con quanto indicato dall’Inps con la circolare 43/2022 e il messaggio 3499/2022.

Ai fini della definizione della soglia, la retribuzione imponibile è parametrata su base mensile per tredici mensilità, e i suddetti limiti di importo mensile sono maggiorati del rateo di tredicesima per la competenza del mese di dicembre. In sostanza, come previsto dalla circolare Inps 43/2022, la riduzione della quota contributiva nel mese di competenza di dicembre potrà operare distintamente sia sulla retribuzione corrisposta nel mese, sia sull’importo della tredicesima corrisposto nel medesimo mese. Per semplificare: sulla retribuzione del mese di dicembre pari a 2.400 euro spetterà l’esonero del 2%, sulla tredicesima pari a 1.900 euro l’esonero sarà del 3%. Laddove, invece, i ratei di mensilità aggiuntiva vengano erogati nei singoli mesi, la riduzione della quota a carico del lavoratore potrà operare, distintamente, sia sulla retribuzione lorda (imponibile ai fini previdenziali, al netto dei ratei di mensilità aggiuntiva corrisposti nel mese), sia sui ratei di tredicesima, qualora l’importo di tali ratei non superi, nel mese di erogazione, i 224 euro (pari all’importo di 2.692 euro/12). 

La riduzione contributiva in argomento potrà essere applicata anche sulle quote di tredicesima corrisposte nel mese di cessazione, a condizione che l’importo di tali ratei sia inferiore o uguale a 2.692 euro. Sul punto l’Inps ha precisato che, nelle ipotesi di cessazione di rapporti di lavoro infrannuali, il massimale dei ratei di tredicesima dev’essere riparametrato al numero di mensilità maturate alla data di cessazione, moltiplicando l’importo di 224 euro (massimale del rateo di tredicesima maturato nel singolo mese) per il numero di mensilità maturate alla data della cessazione.

L’esonero non si estende, invece, all’eventuale quattordicesima prevista dai CCNL. Pertanto, nel mese di erogazione, la quattordicesima entrerà nell’imponibile mensile da verificare ai fini della determinazione della soglia. Come precisato dal messaggio Inps 3499/2022, per i lavoratori part- time con doppio lavoro, la soglia dev’essere verificata distintamente da ogni singolo datore di lavoro senza sommare gli imponibili. Pertanto, se il lavoratore ha maturato, per il primo datore di lavoro, 1.900 euro di imponibile e, per il secondo datore di lavoro, 2.300 euro di imponibile: il primo datore di lavoro riconoscerà il 3%, mentre il secondo il 2% di esonero.

Impatti sul netto 

Come anticipato l’esonero riduce la trattenuta contributiva posta a carico del dipendente. Tale operazione di fatto incide sul netto: minor trattenuta maggior netto. Tuttavia, è opportuno rilevare che la riduzione dei contributi fa venir meno una parte dell’onere deducibile, derivante dai contributi obbligatori Inps non trattenuti, che abbatte l’imponibile fiscale. 

Conseguentemente, se da un lato il netto aumenta in virtù della riduzione della trattenuta Inps, dall’altro, l’aumento dell’imponibile fiscale determina un incremento della tassazione riducendo in parte il beneficio.

(materiale tratto da “La Settimana Fiscale n. 4/2023 gruppo 24 ore”)